李小梅（主持人） 广东广和律师事务所海关部律师

孙国东 广东广和律师事务所合伙人、海关部主任 

吴国雄 广东广和律师事务所海关部律师

（根据2016年4月8日访谈整理。）

核心问题：

1、加工贸易的基本流程是怎么样的？

2、近年来，加工贸易制度有哪些发展变化？“一日游”是如何出现的？

3、加工贸易渠道走私的常见类型有哪些？

4、当前涉嫌走私棉花案件的主要模式有哪些？

5、海关监管视角下的棉花案件与刑法视角下的棉花案件有何不同？

6、如果没有给国家造成税收损失还会构成走私吗？

【主持人】近期，棉花加工贸易领域发生了若干影响较大的涉嫌走私案件。作为涉嫌走私棉花系列案件的辩护人，广东广和律师事务所海关部律师团队勤勉尽职，据理力争，取得了积极的成果。在例如“一日游”税款扣减、行为定性、税率适用等关键问题方面，全部或部分为办案机关、法院接受，最大限度为委托人争取了合法权益，一定程度上避免了刑事打击扩大化。

在与法院、检察院、企业界等各方交流互动的过程中，也明显地发现，对于棉花加工贸易涉嫌走私案的一些法律问题，有些甚至可能属于基本概念、基本知识的内容，仍然普遍存在不少误区和不尽清晰的地方。为此，我们举办本次专题访谈，请孙国东律师和吴国雄律师就此作详细的讲解。

孙律师、吴律师，两位好。

【孙国东】小梅，您好。

【吴国雄】主持人，您好。

【主持人】万丈高楼平地起。孙律师，您能否先介绍加工贸易的基本概念和业务流程？

【孙国东】好的。我认同你的观点，事实上很多误区就是因为对基本概念缺少了解造成的。这是我今天想讲的第一个内容，即我国现行的加工贸易监管模式。

根据《中华人民共和国海关法》、《中华人民共和国海关加工贸易货物监管办法》，加工贸易是指经营企业进口全部或者部分料件，经过加工或者装配后，将制成品复出口的经营活动，包括来料加工和进料加工。

加工贸易的一个基本特点是原材料从境外进口，在国内加工制成品，然后再出口到境外，俗称“两头在外”。即料件保税进口，成品按规定出口。

可归纳为下图：

棉花加工贸易中，进口的保税料件是棉花；生产的制成品是棉纱。企业应将进口的保税棉花生产为棉纱，再复出口，这就是俗称“两头在外”的贸易方式，两头指的就是原料、成品。

【主持人】孙律师所说的“两头在外”，的确是加工贸易初期的历史性标志符号。那么，经过三十多年的发展，加工贸易业务，在现实操作是不是一直如此“两头在外”呢？吴律师。

【吴国雄】加工贸易经过三十多年发展，已经有了不少创新和变化。其中“一日游”这一操作模式的推出，使得加工贸易制成品通过海关特殊监管区周转，以出口、快速复进口的方式进入国内市场，避开了繁琐的内销审批流程；相较于早期的“香港一日游”又降低了物流成本。

变化一：“两头在外”到“一头在外”。由于棉花收储制度、劳动力成本增加等因素的影响，中国棉纱在国际市场已经无竞争优势，所以加工贸易的棉纱很多是通过“一日游”的方式回到国内市场。这种状况已经持续了相当长一个时期。这样一来，原材料仍然是在外，而制成品的这个“外”往往变成海关特殊监管区，加工贸易的“两头在外”，变成“一头（棉花）在外”。

变化二：从产品外销到鼓励内销。随着从事加工贸易主体的多元化，以前的“外商”现在也有不少是国内企业主在香港等地注册的离岸公司。加工贸易的制成品也不再以销往国外市场为唯一目的。近年来国际、国内经济形势的变化，也促使主管部门、企业把眼光放到开拓国内市场上。从中央到地方，先后出台了一系列鼓励加工贸易内销的政策，比如在广东省试行内销审批简化手续（见商产函﹝2013﹞449号）、海关总署推行“加工贸易集中办理内销征税手续”（见海关总署公告2013年第70号）。

尤其值得一提的是，国务院在《关于促进加工贸易创新发展的若干意见》（ 国发〔2016〕4号）提出内销便利化，在海关特殊监管区试行内销选择性征收关税政策：内销时，由企业选择是按对应进口料件征税，还是按报验状态（一般即制成品）征税等等。

我为什么提出这些政策变化呢，就是因为有一些执法人员、司法人员不了解国家政策的变化，只看到传统模式“两头在外”，抱守“国家限制内销，鼓励出口创汇”、“劳务输出”这些老观念，认为只要涉案企业没有真正把制成品出口到境外就是违反了加工贸易政策，就是有走私犯罪的意图。

【主持人】谢谢吴律师介绍，形象地说，孙律师介绍的是“加工贸易1.0”，吴律师介绍了“加工贸易2.0”，还展望了即将到来的“加工贸易3.0”。

【吴国雄】主持人说得对，现在已处于“加工贸易2.0”向“加工贸易3.0”的转型时期，《国务院关于促进加工贸易创新发展的若干意见》如果得到完全的落实，加工贸易升级转型朝着正确的方向前进，“加工贸易3.0”也将逐步实现。而遗憾的是，有些执法人员、司法人员没有看到这种形势的发展，还处在“加工贸易1.0”思维阶段，例如有法院在判决书得出结论，称被告人从事棉花加工贸易，将制成品棉纱在境内销售唯一合法的途径就是申请内销。这一结论明显与事实不符。

【主持人】谢谢吴律师。那么对应上述业务流程，常见的加工贸易渠道走私会发生在哪些环节呢？孙律师。

【孙国东】应该说加工贸易各环节都可能产生走私。当然一些走私并不是绝对地发生在某一个或两个环节中。为了便于讲述，我会把它们相对归入某一个主要环节中。各个环节常见走私行为的表现形式、行为定性及定性依据等，可以用下面的表格来展现：

【主持人】谢谢孙律师提供这么完整的概括图表。那么目前加工贸易渠道涉嫌走私棉花案体现为哪些类型呢，有什么特点？孙律师。

【孙国东】好的。目前据侦查机关、检察机关的指控及部分判例，主要有以下几种类型和模式。

第一种“伪报贸易性质模式”。乙公司利用甲公司的《农产品进口关税配额证》或《关税配额外优惠关税税率进口棉花配额证》（以下统称“配额证”）、加工贸易手册，进口棉花、并将其直接销售，然后再由甲公司以“一日游”出口、复进口棉纱核销加工贸易手册。这种情况，公诉机关以伪报贸易性质来追究乙公司刑事责任，适用《刑法》第一百五十三条。甲公司存在走私共同故意或提供走私方便的，依照刑法第一百五十六条以走私普通货物罪共犯定罪处罚。这种模式我们简称为“伪报贸易性质模式”。

第二种“擅自销售道具一日游模式”。甲公司用本公司的配额证、加工贸易手册进口棉花后，直接在境内销售，然后由甲公司以同一车棉纱“一日游”出口复进口棉纱核销加工贸易手册。这种情况，公诉机关往往以擅自销售保税货物来追究刑事责任，适用《刑法》第一百五十四条。这种模式我们简称为“擅自销售道具一日游模式”。

第三种“擅自销售真实一日游模式”。甲公司用本公司的配额证、加工贸易手册进口棉花后，直接在境内销售，然后甲公司又在境内购买棉花，然后将所有真实生产出来的棉纱以“一日游”出口复进口棉纱核销加工贸易手册。这种情况，公诉机关以擅自销售保税货物来追究刑事责任，适用《刑法》第一百五十四条。这种模式我们简称为“擅自销售真实一日游模式”。

第四种“未销棉花简便一日游模式”。甲公司用本公司的配额证、加工贸易手册进口棉花后全部生产成棉纱，为了节约运输成本，将本司生产的同一车棉纱以“一日游”出口复进口棉纱核销加工贸易手册。这种情况，公诉机关以“假出口、骗取核销”来追究刑事责任，适用《刑法》第一百五十三条。这种模式我们简称为“未销棉花简便一日游模式”。

当然，现实中还有更多在操作细节上有所不同，这里只能举其要。在许多地方，第四种情况不作犯罪处理。

【吴国雄】孙律师总结的这四种主要被指控的模式，全部都涉及1、“一日游”复进口棉纱的税款是否应从偷逃税款中予以扣除的问题；2、计核税款棉花的税率适用问题。

对于第1个问题，请参阅是中国海关律师网案例点评《擅自销售保税棉花走私案，棉纱“一日游”已交税款应否扣减？》；对于第2个问题，我们曾在《加工贸易走私棉花案件关税配额税率法律适用的热点访谈》作过充分的论述，之后我们还会搜集更多资料证明我们的观点（即使存在走私违法行为，税率也应按关税配额内税率来计核）。

今天，我着重要谈的是在这四种模式中，企业有没有过错？错在哪里，又当如何来评价？

有许多企业认为：“即使将保税棉花销售了，但是仍然按照‘一日游’的方式给国家缴足税款，与不卖棉花直接生产棉纱、然后‘一日游’所缴的税款是等额的，所以不应当认定为走私。”实践中，很多海关还上门宣传、鼓励企业进行“一日游”业务，以此作为服务企业、促进经济增长的有效措施。

没错，一日游是合法的，但是上述四种模式中，企业有没有完全按照加工贸易、“一日游”的方式来执行呢？显然没有，无论哪一种模式都存在或多或少违反海关监管的要求（前三种模式还擅自销售了棉花）。问题的关键是，如何来评价这些行为？这些行为属“行政违法”还是“刑事犯罪”？

【主持人】吴律师，对啊，怎么判断企业的行为是“行政违法”还是“刑事犯罪”？

【吴国雄】我们一方面不能否认企业存在违反海关监管规定这一事实，另一方面，我们也反对因为企业存在违反海关规定就简单地、不区分性质地将其定为走私犯罪。企业的行为是不是走私犯罪，不应从海关监管规定来衡量，而是应该从《刑法》的角度来审视，该行为是否构成《刑法》规定的走私犯罪，是否具有刑事违法性。

首先，我们应该认识到走私普通货物物品行为（即“涉税走私”），其本质是对国家税收的侵害，以偷逃的应缴税额为标准，以此量化犯罪的社会危害性，进而定罪量刑。如果没有给国家造成税收损失，或者有税收损失但未达到《刑法》规定的起刑点，则不能认定为走私罪。

其次，有违反海关监管的不实行为，不一定是走私罪。举一例说明：有一年某海关发现该口岸医疗器材进口价格高于其他关区同类进口价格。调查得知是一些医院采购负责人与境外供应商勾结，故意高报价格，然后在境外获取采购回扣。我们看到，进口商伪报价格，违反了海关监管规定，但结果是多交国家税款，在进口环节没有造成国家税收损失，因此不构成走私犯罪。

最后，由此我们再回过头来看目前的加工贸易涉嫌走私棉花案件。如果其行为没有给国家造成税收损失，即使企业有不实的行为，也只能认定为行政违法，而不能认定为走私犯罪。

【主持人】那么孙律师您刚才所说的这四种“走私模式”是不是都不构成走私犯罪呢？孙律师。

【孙国东】从目前我们接触的案件来看，企业行为都无一例外、不同程度地出现税款倒挂（一日游交纳税款多于保税棉花应交税款）的情况。

【孙国东】从涉税走私犯罪的本质来看，如果企业的行为没有造成国家税收损失，那么就不应该认定为走私普通货物物品罪。当然，四种模式下，又各有所不同。

第一种模式（伪报贸易性质模式）、第二种模式（擅自销售道具一日游模式），只要全部一日游都完成了，对涉案棉花按照“关税配额税率”或“滑准税配额税率”来计算偷逃税款，则出现税款倒挂情况，即企业没有偷逃税。

第三种模式（擅自销售真实一日游模式），企业销售保税棉花之后，又从国内购进了棉花，并且用于生产加工贸易手册项下棉纱，最后完成核销。此时企业为了完成加工贸易业务交纳的税款项实际上有1、内销下脚料所缴纳的税款；2、一日游复进口棉纱所缴纳的税款；3、国内购料时所缴纳的增值税（这一部分税款，如果企业以一般贸易出口的话，是可以办理退税的）。据我们目前对某一家涉案企业的估算，即便按棉花配额外税率（目前海关计核时普遍采用40%）来计算偷逃税款，扣减上述三项已缴税款之后，也不存在国家实际税收损失。

在第三种模式下，即便不考虑国内购料时所缴纳的增值税，也存在和第一、第二种模式相同的税款倒挂情况。对于税率的正确适用，吴律师也提到了，请参考《加工贸易走私棉花案件关税配额税率法律适用的热点访谈》。

对于第四种模式（未销棉花简便一日游模式），为节省运输费用而没有每一车棉纱运去海关特殊监管区报关的行为，与完全按海关监管规定要求的逐车棉纱发运“完美一日游模式”，所缴的税款是完全一样的。国家无税收损失，根本就不存在刑事违法性。这种模式，我们可以对两种“一日游”模式进行对比，见下表。

对第四种模式进行刑事惩罚，其所惩罚的是企业节省运输费的行为，而非偷逃税款的行为。这不是刑法规范的范畴！

【吴国雄】的确，海关监管规定设计了一套加工贸易操作模式。实际操作中，由于各种原因，会出现违反海关监管规定的情况。但是，如果在刑事诉讼过程中，脱离刑法的范畴，只是从海关行政管理的角度来看待棉花案件，用海关监管要求来进行刑事评价，这必将导致刑事制裁的过度使用和扩大化。

【主持人】谢谢二位。从“是否具有刑事违法性”这一层面分析棉花加工贸易走私案件的一些共性问题，是非常有益的。套用一句西谚，“让上帝的归上帝，凯撒的归凯撒”，我们在此郑重呼吁：让行政的归行政，刑事的归刑事。

【主持人】每一起案件都有它的特殊性，律师进行刑事辩护仍然有大量细致的工作要做。希望我们今天的讨论能引起有关方面的重视和共鸣，欢迎有识之士共同探讨，同时也希望遇到类似案件的企业界人士，坚定信心，拿起法律武器，坚决维护自身合法权益。

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