根据《兰迪海关部：跨境电商走私犯罪裁判案例分析报告》，目前已判决跨境电商走私案例中，绝大部分涉及伪报贸易性质这一走私形式。那么，什么是伪报贸易方式，跨境电商走私为什么定性伪报贸易方式走私，这样定性与其危害性相当吗？本文对此进行探讨。
一、什么是伪报贸易性质走私？
走私的方式、逃避海关监管行为的表现形式、走私行为（走私犯罪）的构成条件等，刑法未涉及，均是海关行政法律规定的范畴。
（一）伪报行为。
根据海关法律法规，逃避海关监管的行为表现有多种，如经非设关地走私，经过设立海关的地点，以藏匿、伪装、瞒报、伪报或者其他方式逃避海关监管的行为，以及使用伪造、变造的手册、单证、印章、账册、电子数据或者以其他方式逃避海关监管，擅自将海关监管货物、物品、进境的境外运输工具，在境内销售的行为，等等。
其中，逃避海关监管之“伪报”行为出现在《中华人民共和国海关行政处罚实施条例》第七条。根据该条文，违反海关法及其他有关法律、行政法规，逃避海关监管，偷逃应纳税款、逃避国家有关进出境的禁止性或者限制性管理，经过设立海关的地点，实施伪报行为的，是走私行为。
所谓“伪”，就是虚假、不实、隐瞒之意。“伪报”就是向海关作了隐瞒真实情况的虚假、不实申报，与故意、恶意的主观心理状态相伴生。“伪报”行为给国家造成的直接损失是进出口税收流失，或国家贸易管制制度的损害，因此，它是一种典型的逃避海关监管的走私行为，视其数额多少而衡量其社会危害性。
（二）伪报贸易性质行为。
在海关执法与司法实践中，“伪报”有多种表现形式，如伪报品名、伪报商品编码、伪报原产地、伪报价格、伪报数量、伪报运费及相关费用、保险费、伪报贸易方式等。无论是何种表现形式，只要实施了虚假、不实申报行为，并造成国家税收流失或国家贸易管制制度损害的，都是伪报行为，伪报贸易方式是伪报之表现形式之一。
《最高人民法院、最高人民检察院、海关总署关于印发<办理走私刑事案件适用法律若干问题的意见>的通知》（法[2002]139号）（以下简称139号文）第九条是对伪报贸易性质作出了具体规定。
139号文第九条确定了伪报贸易形式走私这一走私形态。根据该条文，伪报贸易方式走私的构成必要特征是：
1.核心行为：利用购买的加工贸易登记手册、特定减免税批文等涉税单证进口货物；
2.行为实质：将一般贸易货物伪报为加工贸易保税货物或者特定减免税货物进口，以达到偷逃应缴税款的目的；
毫无疑问，伪报贸易性质的行为导致了国家税收流失，具有社会危害性，应当予以刑事处罚。根据139号文，适用刑法第一百五十三条以走私普通货物、物品罪定罪处罚。
二、跨境电商走私的典型形态：伪报贸易性质
从近年司法实践来看，跨境电商走私从典型意义上来说，实际是利用国家跨境电商零售进口商品的税收优惠政策，进行了虚假、不实的申报，进而偷逃了应缴税款。
（一）跨境电商零售进口商品的税收优惠政策。
根据最新国家跨境电商政策，以跨境电商零售形式进口的商品，单次交易限值5000元以内，年度交易限值人民币26000元以内，在限值以内进口的跨境电子商务零售进口商品，关税税率暂设为0%；进口环节增值税、消费税取消免征税额，暂按法定应纳税额的70%征收。这一政策的核心内容是：
1. 税收优惠主体：享受税收优惠政策的主体是消费者个人；
2. 优惠额度限定：消费者个人单次交易限值5000元以内，年度交易限值人民币26000元以内；
3. 税收优惠：关税税率暂设为0%；进口环节增值税、消费税取消免征税额，暂按法定应纳税额的70%征收。
4. 海关监管要求：订单、支付单、运单载明信息真实，并且“三单”一致。
（二）跨境电商走私为什么冠为“伪报贸易性质”走私？
在典型形式的跨境电商走私中，走私行为人，无论是跨境电商企业，还是跨境电商平台、跨境电商服务商，或者其他参与人，其行为均围绕并落实到套用国内消费者身份信息，向海关提供虚假的订单、支付单、运单“三单”信息上。之所以说它是典型形式，是因为目前跨境电商的走私行为人主要是利用这种形式来从事非法进口活动，扰乱正常进出口贸易秩序。
从现象上来看，这种典型形式的跨境电商走私特征体现在以下几个方面：
1.套用国内消费者身份信息，真实的购买人是走私行为人，而非消费者；
2.向海关提供虚假的订单、支付单、运单“三单”信息，实施了伪报；
3.偷逃了应缴税款，所偷逃税款就是本来应当以一般贸易形式进口的应缴税款与跨境电商零售进口已申报缴纳税款之差。
（三）伪报贸易性质之判断依据与理由。
将利用跨境电商零售进口优惠税收政策的行为定性为“伪报贸易性质”，其判断依据是什么，为什么说它是跨境电商走私的典型形式？
我们仍然要回到139号文对伪报贸易性质的规定上。跨境电商零售进口的受益者是消费者，跨境电商零售进口的纳税义务人是消费者，税收优惠的享受者也是消费者，而国家重点监管的却是进口申报人即跨境电商企业，跨境电商企业负责向海关申报，承担申报信息的真实性、合法性、一致性等责任。这一制度上的设定对于理解伪报贸易性质是非常重要的。
加工贸易进口保税货物、特定减免税进口免税货物经营者、受益者都是企业，其获利优惠税收政策的凭证是加工贸易登记手册、特定减免税批文。在伪报贸易方式的情况下，走私行为人正是利用了这一优惠税收政策，购买这些凭证大量进口，申报的是原凭证的信息，实质是进口后进行倒卖，偷逃了国家应缴税款。同理，跨境电商零售进口经营中，走私行为人钻了跨境电商零售进口优惠税收政策的漏洞，向海关提供了虚假的申报信息、三单信息，以致将本应以一般贸易进口的货物被代之以跨境电商形式进口，偷逃了应缴税款，导致国家税收流失。因此，以“伪报贸易性质”来定性跨境电商中的套用身份信息、虚假申报、偷逃应缴税款的行为是恰当的。
三、跨境电商伪报贸易性质走私的定性与其危害后果相当吗？
与跨境电商监管规范设定的真实信息不相符合，实质是虚假申报即伪报，其后果均产生国家税收损失，这是无可质疑的。但是与加工贸易、减免税进口中的“伪报贸易性质”不同，跨境电商伪报贸易性质走私并非偷逃全部的进口税，而是其中的税差，且不能排除有的行为人对于跨境电商的错误认识而导致盲目进入、不知就里。因此，它的危害性与恶性程度不能与加工贸易、减免税进口中的“伪报贸易性质”相提并论。
加之，跨境电商虽然源自传统对外贸易，但是它与传统贸易不同，国家设定了不少行之有效的监管措施，在新生业态的跨境电商面前，再严密的监管措施也会有漏洞。在法律规范的漏洞中，有的是明摆着的给人钻的，有的却是被人挖空心思才能钻的。跨境电商监管漏洞属于前者。既然是在初始探索阶段，法规政策本身也在摸着石头过河，就理应有容错、纠错机制，政府与企业双方都来纠偏、纠错，而非片面地通过打击来规范。
对于不规范的行为，从政府监管部门来说，应当更加以引导为主，同时降低准入门槛，让广大市场主体都能有序进入、有序竞争、有序规范，逐渐走向规范化的健康发展轨道。从企业的角度来说，就是要做好规范治理、风险防范，避免因不规范操作而导致行政或刑事责任。
责任律师 孙国东 / 兰迪深圳主任
